Na przestrzeni ostatnich lat pojawiały i nadal pojawiają się wątpliwości dotyczące możliwości odliczania podatku VAT przez spółki holdingowe od kosztów poniesionych na nabycie udziałów/akcji w spółkach zależnych. W szczególności dotyczy to kwestii definicji oraz przykładów uczestnictwa spółki holdingowej w zarządzaniu spółką zależną. Jednym z najnowszych rozstrzygnięć w tej materii jest wydany przez TSUE[1] w dniu 5.7.2018 r. wyrok w sprawie C-320/17, Marle Participations SARL przeciwko Ministère de l’Économie et des Finances.
Stan faktyczny
Spółka Marle Participations jest spółką holdingową należącą do grupy Marle, a przedmiotem działalności tej spółki jest zarządzanie akcjami lub udziałami w spółkach zależnych. Dodatkowo Marle Participations zajmuje się wynajmowaniem nieruchomości tym spółkom zależnym. Od 2009 r. przeprowadziła ona czynności restrukturyzacyjne, w ramach których dokonała zbycia papierów wartościowych. Po dokonaniu tych transakcji doszło do odliczenia podatku VAT przez Marle Participations, które zostało następnie zakwestionowane przez organ podatkowy. Spółka zaskarżyła decyzję do odpowiednich sądów administracyjnych, jednakże była ona podtrzymywana przez sądy wyższych instancji. W konsekwencji spółka wniosła skargę kasacyjną do Conseil d’Etat (Francuska Rada Państwa), która zwróciła się z pytaniem prejudycjalnym do TSUE w następującym brzmieniu:
„Czy – i, w stosownym przypadku, na jakich warunkach – wynajem nieruchomości przez spółkę holdingową na rzecz spółki zależnej stanowi pośrednie lub bezpośrednie uczestnictwo w zarządzaniu tą spółką zależną, skutkując przyznaniem nabyciu i posiadaniu udziałów lub akcji w tej spółce zależnej statusu działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy [VAT][2]?”.
Argumentacja TSUE
TSUE rozpoczął swoje rozważania od analizy samej definicji podatnika oraz działalności gospodarczej zgodnie z przepisami Dyrektywy VAT. Pochylono się również nad kwestią systemu odliczeń podatku VAT, a jako jego główny cel wskazano całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT należnego bądź zapłaconego w ramach całej działalności gospodarczej. Przypomnienie i analiza definicji wynikających z Dyrektywy VAT miało kluczowe znaczenie dla niniejszej sprawy, gdyż we wcześniejszym orzecznictwie TSUE[3] wskazywał, że jeżeli przedmiotem działalności spółki holdingowej jest wyłącznie obejmowanie akcji lub udziałów w spółkach zależnych, bez uczestnictwa w zarządzaniu w pośredni lub bezpośredni sposób tymi spółkami, to spółka taka nie posiada statusu podatnika w świetle Dyrektywy VAT i nie może skorzystać z prawa do odliczenia VAT. Dodatkowo wskazano, że samo nabywanie i posiadanie udziałów nie może być uznane za działalność gospodarczą w świetle Dyrektywy VAT, z tego względu, że nabycie udziałów/akcji w spółce nie prowadzi w efekcie do osiągnięcia stałego dochodu, gdyż ewentualna dywidenda wynika z samej właściwości udziałów/akcji. Inaczej jednak przedstawia się sytuacja, jeżeli oprócz nabywania udziału finansowego w innej spółce, dochodzi również do uczestnictwa w zarządzaniu taką spółką. W świetle tego TSUE rozważał, czy wynajem nieruchomości spółce zależnej przez spółkę holdingową uprawnia tę spółkę do odliczenia VAT z tego tytułu. Podkreślono m.in. że przykłady rodzajów działalności, które wskazują na udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami zależnymi były już przedstawiane przez TSUE, jednakże katalog ten nadal pozostaje otwarty. TSUE podjęło również próbę zdefiniowania pojęcia „uczestnictwa holdingu w zarządzaniu jego spółką zależną” i uznał, że jest to każda dokonywana przez holding na rzecz jego spółki zależnej transakcja konstytuująca działalność gospodarczą w rozumieniu Dyrektywy VAT.
Rozstrzygnięcie
Powyższe doprowadziło TSUE do wniosku, że wynajem nieruchomości stanowi uczestnictwo w zarządzaniu spółką zależną, i należy uznać go za prowadzenie działalności gospodarczej skutkującej prawem do odliczenia VAT od wydatków poniesionych przez spółkę w celu nabycia udziałów lub akcji tej spółki zależnej. Wskazano jednak, że warunkiem takiego stanu rzeczy jest, aby świadczenie usługi miało charakter stały, było realizowane odpłatnie i podlegało opodatkowaniu (a zgodnie z przepisami Dyrektywy VAT wynajem nieruchomości może nie podlegać opodatkowaniu, kompetencja w tym względzie przysługuje Państwom Członkowskim) oraz aby istniał bezpośredni związek między usługą zrealizowaną przez usługodawcę i otrzymanym przez niego ekwiwalentem świadczenia. TSUE podkreślił jednak, że jeżeli spółka holdingowa bierze udział w zarządzaniu jedynie niektórymi spółkami zależnymi, a w związku z tym nie wykonuje działalności gospodarczej w stosunku do pozostałych, to w takim wypadku prawo do odliczenia VAT przysługuje jedynie częściowo, w odniesieniu do kosztów należących do tej działalności gospodarczej.
Podsumowanie
Wyrok TSUE w sprawie Marle prowadzi do rozszerzenia katalogu rodzajów działalności gospodarczej, których wykonywanie przez spółkę holdingową w stosunku do spółek zależnych uprawnia do odliczenia VAT od kosztów poniesionych na nabycie udziałów/akcji w tych spółkach. Rozstrzygnięcie należy ocenić pozytywnie, gdyż pozwala spółkom holdingowym na wykorzystanie zaoszczędzonych środków na inne cele, w szczególności inwestycje.
[1] Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
[2] Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, dalej jako: „Dyrektywa VAT”).
[3] Wyrok TSUE z dnia 16 lipca 2015 r., Larentia + Minerva i Marenave Schiffahrt, C‑108/14 i C‑109/14, EU:C:2015:496, pkt 18.
